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                        資產(chǎn)評估增值有關(guān)所得稅問(wèn)題的探討

                        | 作者:方瑩瑩 | 來(lái)源:稅收與社會(huì ) | 更新日期:2005-05-11 | 閱讀人數:7800 |
                        企業(yè)進(jìn)行股份制改建,按照國家有關(guān)規定,必須對改建企業(yè)原有資產(chǎn),包括流動(dòng)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、其他資產(chǎn)等進(jìn)行全面清查,在此基礎上由資產(chǎn)評估機構進(jìn)行評估,并報有關(guān)主管部門(mén)確認。本文針對資產(chǎn)評估增值有關(guān)所得稅問(wèn)題談一點(diǎn)自己的看法。
                          按現行制度和有關(guān)文件規定,企業(yè)進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評估增值應相應地調整有關(guān)賬戶(hù),所發(fā)生的資產(chǎn)評估增值,在計算應納稅所得額時(shí)不得扣除。根據企業(yè)所得稅法規的規定,納稅人的各項資產(chǎn)轉讓、銷(xiāo)售所得應并入應納稅所得額,依法繳納企業(yè)所得稅。為鼓勵企業(yè)改組(包括企業(yè)改組為股份有限公司、企業(yè)合并、企業(yè)分立等)不增加企業(yè)改組的稅負,又防止企業(yè)以改組為名,隱匿轉移增值資產(chǎn)逃避繳納企業(yè)所得稅,在企業(yè)的改組活動(dòng)中涉及的資產(chǎn)轉讓?zhuān)淮_認實(shí)現所得,不依法繳納企業(yè)所得稅;接受資產(chǎn)的企業(yè)也不得按評估確認的價(jià)值確定其計稅成本;企業(yè)已按評估確認價(jià)值調整有關(guān)資產(chǎn)成本并計提折舊或攤銷(xiāo)費用的,在申報納稅時(shí)必須進(jìn)行納稅調整。
                          筆者認為,上述規定,對資產(chǎn)所有權轉歸股份有限公司的企業(yè),既不符合《企業(yè)所得稅暫行條例》的規定,也不符合國家有關(guān)財務(wù)會(huì )計法規的規定,值得商榷。
                          一、《企業(yè)所得稅暫行條例》第一條規定,企業(yè)應當就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)改組為股份有限公司,對其整體或部分資產(chǎn)進(jìn)行評估,并按其評估價(jià)值折合股金,這部分資產(chǎn)增值顯然為原企業(yè)所得,并為原企業(yè)帶來(lái)利益,理應并入企業(yè)當年應納稅所得額計繳企業(yè)所得稅。如果不確認實(shí)現所得,不計繳所得稅,與所得稅法的基本精神不符。如果改組前是國有企業(yè),產(chǎn)權屬于國家,改制后國家成為股份有限公司的股東(國家股),可理解為資產(chǎn)評估增值全部上交國家,再由國家將其投資于股份有限公司,則按國稅發(fā)(1998)97號文規定,“國有資產(chǎn)轉讓凈收益凡按國家有關(guān)規定全額上交財政的,不計入應納稅所得額”。除此之外,筆者認為都應對其資產(chǎn)評估增值計繳所得稅。
                          二、改組企業(yè)不確認實(shí)現所得,不征所得稅;改制成的股份有限公司,也不得按評估確認后的價(jià)值確定調整有關(guān)資產(chǎn)成本。這樣處理會(huì )給改組后股份有限公司的財務(wù)處理和會(huì )計核算帶來(lái)了困難。按照財稅(1997)第77號文規定,評估增值應相應調整有關(guān)賬戶(hù),但允許在稅前列支的有關(guān)折舊費用只能按改建企業(yè)原賬面價(jià)值計提列支,改建企業(yè)為了正確核算,勢必要投入相當的人力、物力,建立兩套固定資產(chǎn)明細賬,分別按財務(wù)會(huì )計與稅務(wù)會(huì )計的要求計算折舊。這與目前我國會(huì )計人員的整體素質(zhì)是有距離的,更重要是這樣處理對改制后企業(yè)也顯失公平,會(huì )引起股東的矛盾。
                          舉例說(shuō)明如下:假如某股份有限公司有甲、乙兩個(gè)股東。甲股東以實(shí)物資產(chǎn)出資,該資產(chǎn)原800萬(wàn)元,經(jīng)評估增值200萬(wàn)元,經(jīng)有關(guān)部門(mén)確認并折合股金1000萬(wàn)元;乙股東以現金出資1000萬(wàn)元作股金。甲股東出資的實(shí)物資產(chǎn)增值部分,一旦計提折舊或攤銷(xiāo)費用,就得進(jìn)行納稅調整,股份有限公司得繳所得稅66萬(wàn)元(資產(chǎn)增值200萬(wàn)元×33%),等于甲投入的股金實(shí)際上只有934萬(wàn)元(1000-66),比乙股東投入的1000萬(wàn)元,少了66萬(wàn)元。這樣既減少了股份有限公司的權益,也侵犯了乙股東的權益,是很不合理的。合理的做法應該是甲股東評估增值66萬(wàn)元,在調賬日的調賬分錄為:
                            借:固定資本2000萬(wàn)
                                貸:資本公積134萬(wàn)
                                貸:遞延稅款66萬(wàn)
                          三、財政部在與國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)的(財稅字[1997]77號)、(財稅字[1998]50號)通知中,對改組企業(yè)不確認實(shí)現所得,接受方也不得按評估確認后的價(jià)值確定其計稅成本,未闡明雙方財務(wù)處理和會(huì )計核算如何操作。筆者認為,企業(yè)改組涉及資產(chǎn)轉讓、資產(chǎn)投資,其資產(chǎn)評估增值或減值,均應調整改組企業(yè)的賬務(wù),增加或減少資產(chǎn),同時(shí)對評估增值部份計繳所得稅,作為遞延稅款處理。同時(shí)企業(yè)可以根據1998年4月22日財政部、國家稅務(wù)總局財稅字[1998]50號文發(fā)布《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的補充通知》第四條規定選擇綜合調整,即股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評估增值,不分資產(chǎn)項目,均在以后納稅年度的成本、費用項目中予以調整,相應調整每一納稅年度應納稅所得額,調整期最長(cháng)不得超過(guò)十年。這樣接受方就不會(huì )對受讓或吸收投資的資產(chǎn)承擔稅負。本文所述資產(chǎn)評估增值的所得稅問(wèn)題,表面上看是兩者政策規定的差異或沖突的協(xié)調問(wèn)題,從深層次來(lái)看是我國從計劃經(jīng)濟轉向市場(chǎng)經(jīng)濟過(guò)程中的體制問(wèn)題,其涉及到稅務(wù)會(huì )計的獨立和我國會(huì )計模式的確立,雖然會(huì )計和稅收是經(jīng)濟領(lǐng)域中兩個(gè)不同的分支,遵循不同的原則,規范不同的對象,但是鑒于目前我國處于轉型期的特殊情況,稅法及稅收政策在一定程度上仍需要與財務(wù)規定相協(xié)調,突出的一點(diǎn)是在很長(cháng)一段時(shí)間內,我國的納稅調整仍要依賴(lài)于企業(yè)的財會(huì )核算,同時(shí)國家運用稅收手段進(jìn)行宏觀(guān)調控的力度日益增強,也日趨成熟,會(huì )計規定、會(huì )計核算不能不考慮稅務(wù)的影響,因此應盡量減少兩者的矛盾,使之趨于協(xié)調。
                        稅收政策——企業(yè)所得稅:浙國稅浙地稅轉發(fā)國稅發(fā)[2003]45號文通知(浙國稅所[2003]45號)
                        2005 年度浙省會(huì )計從業(yè)資格考試試卷 《財經(jīng)法規與會(huì )計職業(yè)道德》
                        2004 年度浙江省會(huì )計從業(yè)資格考試試卷 《財經(jīng)法規》
                        財稅處理差異:關(guān)于小企業(yè)會(huì )計制度的學(xué)習體會(huì )
                        部委政策:國家工商總局第23號令《企業(yè)年度檢驗辦法》
                             
                        【2012】關(guān)于印發(fā)浙江省工商行政管理機關(guān)企業(yè)信用修復實(shí)施細則(試行)的通知
                        [2012]浙江省小額貸款公司融資監管暫行辦法
                        [2012]杭州市基本醫療保險單病種結算管理辦法(試行)
                        [2012]國家稅務(wù)總局 交通運輸部關(guān)于城市公交企業(yè)購置公共汽電車(chē)輛免征車(chē)輛購置稅有關(guān)問(wèn)題的通知
                        [2012]財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅稅控系統專(zhuān)用設備和技術(shù)維護費用抵減增值稅稅額有關(guān)政策的通知
                             
                        所長(cháng)室:88223595

                        副所長(cháng):88223631、88223893 

                        綜合一部:88223653
                        綜合二部:88223726
                        綜合三部:88223519
                        綜合四部:88223891
                        工程審計:88223735
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